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【摘要】本文以河南省境內(nèi)上市公司為研究對象，對其內(nèi)部控制相關信息披露現(xiàn)狀及存在的問題進行了考察分析，為管理層的決策及上市公司完善自身內(nèi)部控制建設提供參考。本文共分為兩部分，首先對交易所網(wǎng)站披露的上市公司內(nèi)部控制相關資料從3個方面進行了詳細分析，并列舉了個別公司的例子；其次，針對河南省上市公司內(nèi)部控制信息披露中的問題提出了一些建議。

【關鍵詞】內(nèi)部控制；信息披露；上市公司

一、河南省境內(nèi)上市公司內(nèi)部控制信息的披露情況

中國證監(jiān)會網(wǎng)站顯示，截至2007年7月31日，河南省共有境內(nèi)上市公司34家，其中在上海證券交易所上市20家，深圳證券交易所主板上市10家，中小板上市4家。

（一）內(nèi)部控制披露的總體情況

上市公司披露的內(nèi)部控制相關信息散見于年報、公司治理自查報告和專項整改報告、章程等文件中。年報中包括公司對內(nèi)部控制建設及運行狀況的說明，內(nèi)部控制自我評價報告及中介結(jié)構(gòu)對自我評價報告的審核意見。章程中主要涉及到公司組織結(jié)構(gòu)的設置、權(quán)利與責任的分配等控制環(huán)境相關要素內(nèi)容。其它相關制度包括公司治理和具體經(jīng)營事務管理制度兩方面。公司治理方面的有股東大會、董事會、監(jiān)事會議事規(guī)則，累積投票制度，董事選舉規(guī)則，審計委員會等董事會下設委員會實施細則，獨立董事、總經(jīng)理、董事會秘書工作細則，控股股東行為規(guī)則，治理綱要，內(nèi)部審計制度等。具體經(jīng)營事務管理制度有內(nèi)部控制制度、信息披露、重大信息內(nèi)部報告、職務授權(quán)、激勵機制、關聯(lián)交易管理、對子公司的管理、對外投資、投資者關系管理、財務管理、對外擔保、募集資金使用、接待和推廣、新股認購管理等方面的規(guī)范制度。

從表1可以看出，河南省上市公司內(nèi)部控制相關信息披露主要體現(xiàn)在公司治理方面，如公司章程、董事會議事規(guī)則、公司治理專項整改報告、公司治理自查報告、股東大會議事規(guī)則、監(jiān)事會議事規(guī)則、獨立董事工作細則、審計委員會工作細則等披露率都在50%以上，披露最多的是公司章程和董事會議事規(guī)則，共有31家公司對其進行了披露，但仍有中原環(huán)保、豫能控股、軸研科技3家上市公司未公開披露其章程；恒星科技、＊ST安彩、太龍藥業(yè)3家公司未披露其董事會議事規(guī)則。此外，披露率在50%以上的還有信息披露管理制度。這應該歸功于2007年3月中國證監(jiān)會開展的加強上市公司治理專項活動。其它經(jīng)營事務的相關管理制度的披露較為零散，只有個別公司在個別方面分別作了披露，其中披露最多的是關聯(lián)交易管理制度和對外擔保管理辦法，分別為8家和7家。

總的來說，河南省所有上市公司或多或少都對內(nèi)部控制相關制度進行了披露，披露的內(nèi)容范圍較廣，涉及33個方面，但主要都集中在公司治理方面；從披露的數(shù)量來看，各上市公司披露的內(nèi)容從多到少呈均勻分布，其中中原高速披露了17個相關制度文件。

（二）對內(nèi)部控制的理解

河南省上市公司對內(nèi)部控制的理解還不盡一致。在深交所上市的中原環(huán)保和雙匯發(fā)展對外公布了“內(nèi)部控制制度”。內(nèi)部控制是一個系統(tǒng)，“深交所”將其定義為一個過程，是嵌入各項具體經(jīng)營業(yè)務過程的，而非一項具體制度。上市公司披露“內(nèi)部控制制度”，會讓人感到有些困惑：到底披露的是公司所有業(yè)務流程的控制程序文檔，還是將內(nèi)部控制理解成了一項專門工作，所披露的是對內(nèi)部控制工作的組織安排。筆者對這兩份內(nèi)部控制制度進行了細致地分析。

中原環(huán)保的內(nèi)部控制制度包括十二章，總則、內(nèi)部控制機構(gòu)及其職責，內(nèi)部控制的原則、目標和要素，內(nèi)部控制的基本要求，風險的內(nèi)部控制，內(nèi)部控制的實施，重要業(yè)務的控制活動，內(nèi)部控制的檢查和披露及附則。首先，總則第二條對內(nèi)部控制的定義遵循了深交所的提法即為一項過程，緊接著第三條又做出了一個定義，“公司的內(nèi)控制度是為保護公司資金、資產(chǎn)的安全與完整，確保各種信息資料可靠，促進公司各項經(jīng)營活動有效實施，從而保證公司管理方針的貫徹執(zhí)行而制定的各種業(yè)務操作程序、管理方法與控制措施的總稱?！倍笥盅a充道，“它是由公司董事會、管理層及全體員工共同參與的一項活動?！憋@然，公司將內(nèi)部控制和內(nèi)部控制制度作了不同的理解。在第二章“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)圖”中顯示，公司設立了“內(nèi)部控制委員會”，直接對信息披露、財務工作組和綜合業(yè)務工作負責，而審計委員會僅對法律審計部負責。這也顯示了公司對現(xiàn)代企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)的理解差異；按照中國證監(jiān)會2002年所的“上市公司治理準則”第三章五十四條的規(guī)定，審計委員會應當對公司的內(nèi)部控制審查、財務信息及其披露負責。在結(jié)構(gòu)圖后面的文字說明中，其又對審計委員會的職責按“上市公司治理準則”進行了說明。在該項制度中，把內(nèi)部控制的檢查和評估工作賦予了董事會，內(nèi)控管理委員會被賦予了“對內(nèi)控體系中存在的風險進行管理”的職能；而一般認為，對內(nèi)部控制進行檢查和評估應該是內(nèi)部審計部門的職責，風險管理本身應為各級管理部門的應盡職責，內(nèi)控管理委員會可以在各業(yè)務部門風險識別及風險應對過程中提供必要的幫助和指導。該項制度對內(nèi)部控制的目標也同時在總則和第四章第七條做了不同的表述。第七到十一章重要業(yè)務的內(nèi)部控制及第十二章內(nèi)部控制的檢查和披露則幾乎是按照深交所的上市公司內(nèi)部控制指引進行重述的。

雙匯發(fā)展的內(nèi)部控制制度則幾乎完全對深交所上市公司內(nèi)部控制指引進行了重述。

以上情況說明，上市公司在對公司治理、內(nèi)部控制相關規(guī)則的理解上存在較大的差異，的一些規(guī)定與上市公司治理規(guī)則不盡相符。而指導上市公司建立健全本單位內(nèi)部控制系統(tǒng)建設的政策性、指導性的規(guī)定——“上市公司內(nèi)部控制指引”，則被理解成了具體的“模版”。這一方面由于我們國家以前沒有一個關于內(nèi)部控制的權(quán)威定義，這一點目前已得到解決；另一方面由于目前的“上市公司內(nèi)部控制指引”缺乏可操作性和可理解性，致使上市公司在理解時出現(xiàn)差異。對內(nèi)部控制的理解僅限于形式上，造成了信息資源的浪費，看起來好像上市公司很重視內(nèi)部控制工作，披露了相關信息，事實上這些“避實就虛”的表面文章對于投資者等信息使用者沒有任何價值可言。

（三）對內(nèi)部控制的自我評價和外部機構(gòu)的審核情況

共有12家上市公司在其2007年年報中披露了內(nèi)部控制自我評價意見；其中有4家同時披露了中介機構(gòu)對自我評價的審核意見，其中洛陽玻璃同時還在香港上市，境外機構(gòu)對其出具了審核意見。另外，22家上市公司未按照“年報格式”的規(guī)定披露其內(nèi)部控制自我評價意見和中介機構(gòu)的審核意見，其中包括4家在中小企業(yè)板上市的公司。焦作萬方雖無中介機構(gòu)的評價意見，但有一個外部審計機構(gòu)對其內(nèi)部控制的說明，說明中僅提到了其內(nèi)部控制符合了各項規(guī)制的要求。

未披露內(nèi)部控制自我評價意見的公司中，大多在年報中對公司內(nèi)部控制建立健全情況一筆帶過，或做了簡短描述如“建立了內(nèi)部控制制度，產(chǎn)生了積極作用”等，其中較為典型的描述如：“……公司組織結(jié)構(gòu)健全，設計基本合理，內(nèi)部控制較為健全但不夠系統(tǒng)?！b于當前公司內(nèi)部控制體系尚不具備系統(tǒng)性、可操作和評估性，公司本期不披露董事會對公司內(nèi)部控制的自我評估報告和審計機構(gòu)的核實評價意見?！?/p>

鄭州煤電、中孚實業(yè)和風神股份三家公司披露了中介機構(gòu)對其內(nèi)部控制自我評價報告的審核意見。前兩家都是由北京興華會計師事務所出具的，出具的意見是：“在所有重大方面有效的保持了按照財政部頒發(fā)的《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》及其具體規(guī)范建立的與財務報表相關的內(nèi)部控制?！憋L神股份的審核意見是由亞太（集團）會計師事務所出具的，“……貴公司按照內(nèi)部控制標準在所有重大方面保持了與會計報表編制相關的有效的內(nèi)部控制。”另外，洛陽玻璃年報中披露了大量中介機構(gòu)（信永中和〈香港〉）所提出的內(nèi)部控制缺陷，其中涉及治理層面和業(yè)務層面的內(nèi)容非常詳細、具體。

通過調(diào)查分析發(fā)現(xiàn)，河南省上市公司年報中有關內(nèi)部控制的披露大部分流于形式，語焉不詳，模糊帶過，甚至前后矛盾，有的評價太過絕對，使用“完整、有效，能夠提供保證”等字眼。有些公司對其內(nèi)部控制進行了自我評價，但并未披露自我評價的過程及頻率，獨立董事與監(jiān)事對內(nèi)控的自我評價流于形式。還有些公司對內(nèi)部控制只字未提，如恒星科技。中介機構(gòu)對公司內(nèi)部控制自我評價的審核意見的結(jié)論表述也有所不同，境外機構(gòu)的審核意見更為詳細。對于審核中所遵循的內(nèi)部控制標準，有的按“財政部內(nèi)部會計控制規(guī)范”進行，如鄭州煤電；有的按COSO模式，如洛陽玻璃；有的未明確透露，如風神股份。

二、對加強上市公司內(nèi)部控制信息披露的建議

（一）對上市公司內(nèi)部控制信息的形式和內(nèi)容做出統(tǒng)一和明確的規(guī)定

各個公司內(nèi)部控制的設計、執(zhí)行及監(jiān)督各有特色，其披露也各不相同，就河南省34家上市公司而言，它們關于內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性的說明就各不相同。所以，證券監(jiān)管部門應該對上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式和內(nèi)容做出統(tǒng)一規(guī)范，這樣既便于上市公司進行披露，可以明確的知道應該披露哪些內(nèi)容、如何披露，提高公司披露的完整性，又便于投資者了解、評價公司的內(nèi)部控制，同時還可以方便其他人員如研究部門對內(nèi)部控制的相關信息進行采集和處理。證券監(jiān)管部門可以制定法定披露條款和自選披露條款，以及采取圖表形式，如果內(nèi)部控制存在不完善的地方，還須指出其缺陷所在，從而方便投資者理解。

（二）加強內(nèi)部控制理論研究，加快我國內(nèi)部控制標準體系的建設

2007年，我國財政部聯(lián)合四部委成立了“企業(yè)內(nèi)部控制標準委員會”，并于2008年6月28日了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范從2009年7月1日起首先在上市公司范圍開始實施。該規(guī)范統(tǒng)一了不同部門和單位在實務中對內(nèi)部控制定義混亂的狀態(tài)，具有很大的積極意義。但是該規(guī)范在具體操作層面卻仍然缺乏指導意義，雖然在基本規(guī)范之后不久又了“企業(yè)內(nèi)部控制應用指引（征求意見稿）”和“企業(yè)內(nèi)部控制評價指引（征求意見稿）”，但從征求意見稿的內(nèi)容來看，一些內(nèi)容還不盡完善、可行。同樣，中介機構(gòu)在對內(nèi)部控制發(fā)表審核意見時，實務中的做法各不相同，這些問題的解決都有待于相關標準的盡快出臺。

（三）加強對內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管

內(nèi)部控制的效果決定了上市公司財務信息的質(zhì)量，所以內(nèi)部控制信息對于投資者來說是一項重要的決策依據(jù)，證券監(jiān)管部門應建立健全相關法規(guī)，加強對上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)督和懲戒力度。對于上市公司拒不披露內(nèi)部控制相關信息、不按規(guī)定的時間、形式披露內(nèi)部控制相關信息以及披露虛假信息的行為應當進行嚴厲懲處，在處罰標準上可按同等性質(zhì)的財務信息違法披露行為進行處理。

（四）鼓勵上市公司自愿披露內(nèi)部控制信息

與財務信息存在重大差別的是，內(nèi)部控制信息對于不同的企業(yè)而言各有相異，COSO報告中也強調(diào)沒有任何兩家公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)是相同的，所以在除了制定規(guī)范規(guī)定上市公司所必須披露的內(nèi)容之外，還應當鼓勵企業(yè)自愿披露內(nèi)部控制信息，這樣也有利于建立良好的投資者關系。比如，可以引導相關機構(gòu)進行內(nèi)部控制、公司治理等方面的最佳年度公司的評選。自愿性內(nèi)部控制信息披露是對強制性披露的補充和擴展，有關部門應因勢利導，積極鼓勵企業(yè)自愿披露內(nèi)部控制相關信息，以滿足信息使用者日益增加的信息需求。

（五）加強培訓和教育

各級財政部門、證券監(jiān)管機構(gòu)等要組織不同形式的培訓和后續(xù)教育，加強上市公司相關人員對內(nèi)部控制的理解，提高其進行自我評價的效果，規(guī)范實務中認識上的混亂和做法上的差異。